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  一、现行个人所得税制存在的主要问题

  (一)税目划分不够科学

  1.税目较为零散复杂,不利于税收征管。从征收效率方面来看,现实中各种收入名称繁多,难以与税制所列项目对应。对不同的税目采用不同的税率、费用扣除标准,纳税期限也不尽相同,可能促使纳税人分解收入,多次扣除费用,造成偷税和避税。

  2.分类税制调控不均,难以体现税负公平。在分类所得税模式下,对于纳税人取得的个人收入,实行分项扣除费用、分项确定税率、分项征收管理。从税负公平的角度来看,对于那些从多渠道取得收入、应纳税所得额较大,但分属若干应税项目的纳税人税负相对较轻,而对于那些收入渠道单一、应纳税所得额较小的纳税人税负相对较重,难以实现真正的税负公平。

  3.征收范围比较狭窄,不能适应形势发展。随着经济社会的发展,我国居民的收入已由工资收入为主向收入形式多元化的趋势转变。国务院、财政部确定征收的“其他所得”不能涵盖现阶段所有的个人所得项目,也不能适应个人收入多元化的发展趋势。

  (二)税率设计不能充分体现税收公平

  我国个人所得税制采用的是超额累进与比例税率并存的税率形式。税率设计过于繁杂,操作难度较大,既不利于纳税人纳税,也不利于征收管理。

  1.税率级距设置不合理。虽然工资薪金所得适用的超额累进税率级次由九级改为七级,但仍显得比较多,最高边际税率高达45%。同时,低税率的级距比较小,这使得本不应是个人所得税主要调控对象的中低收入阶层成为纳税主体。

  2.劳动所得和非劳动所得的税率设计不够科学。现行的个人所得税对工资、薪金所得按3%至45%的七级超额累进税率征税;对劳务报酬所得按照20%的税率征税,一次收入畸高的实行加成征收;对经营所得(生产、经营所得和承包、承租经营所得)按5%至35%的五级超额累进税率征税;对资本所得(特许权使用费、股息、利息、红利、财产转让所得、财产租赁所得)按20%的税率征税;而对偶然所得,如彩票中奖,只按照20%的税率征收。这在客观上形成了对劳动所得征税高,对非劳动所得征税低的现象。

  3.同一收入类型的税收负担不够均衡。公民通过工资薪金取得收入,通过劳务获取收入以及通过个体经营获取的收入都属于个人劳动获取的收入。但因当前税法中规定的不同所得类型适用的税率及费用扣除标准存在差异,造成了具有类似性质收入的税负不均。

  (三)费用扣除标准不太合理

  个人所得的确定需要从取得的收入中扣除必要的费用。个人支出费用是个人收入的减项,不属于征税对象。支出费用的多少受到个人收入、消费和物价水平的影响。与企业费用相类似,个人情况不同则支出费用也会有所差别。

  1.费用扣除过于简单,未考虑生计成本。如对纳税人工资薪金所得实行“一刀切”的扣除标准,每月的费用扣除额为3500元,未考虑个人住房、养老等因素,未考虑不同家庭结构的差别,如赡养人口、婚姻状况等,也未考虑纳税人健康、年龄等情况,从而造成不同纳税人之间税收负担不均。

  2.费用扣除缺乏灵活性,未考虑物价因素。如对工资薪金所得采取的定额扣除法,以固定金额作为费用扣除标准,未能与物价指数挂钩,不能适应由于物价上涨、通货膨胀造成居民生活费用支出上涨的现实情况。

  3.费用扣除内外有别,不利于纳税公平。个人所得税允许在中国境内的外商投资企业和在外国企业工作的外籍人员等在中国境内取得的工资薪金所得,每月在扣除3500元的基础上再减除1300元。这种内外有别的规定不能体现横向公平的要求。

  (四)优惠政策不够规范

  现行《个人所得税法》的减免税政策较多且不规范,应有的政策导向作用难以发挥,已不能适应当前形势发展需要。

  1.减免税优惠政策存在较多区别对待。现行《个人所得税法》规定了10类所得可免纳个人所得税,其中每一类又有多个具体项目,除此之外,还有3类减征个人所得税的情形。此外,财政部和国家税务总局发布的文件和公告中对一些项目给予了一定的税收优惠,或者是对同一项目实行差别待遇。如股票转让所得,有的征税,有的不征税;利息股息红利所得有的按20%征税,有的按5%、10%征税。这些区别对待造成了税收上的不公平。

  2.减免税优惠政策的导向作用不明显。当前国家的税收支持方向已向照顾低收入者、鼓励就业、技术创新和个人投资等方面转变,而现行个人所得税减免政策的支持方向却还不完全与之相适应。

  (五)纳税申报方式不利于税收征管

  我国个人所得税实行的是以代扣代缴为主,自行申报为辅的纳税申报方式,绝大多数纳税人不直接参与纳税申报过程,纳税意识缺乏,税法遵从度不高。

  1.过多依赖代扣代缴。从近年来个人所得税分项目统计数据来看,工资薪金所得项目占比平均达60%以上,扣缴单位较好掌控的就征收较到位,而对于其他项目所得,由于其多样化、隐蔽化或者没有扣缴义务人而造成征收管理缺位。甚至有的纳税人认为纳税是扣缴单位的事情,税款少缴也应由单位负责,个人不承担法律责任。

  2.纳税人自行申报弱化。国家税务总局于2006年出台了《个人所得税自行纳税申报办法》明确规定了四种情形应进行自行申报。但在征管实践中,主要是年所得12万元以上的纳税人进行自行申报,而且需要税务机关督促,纳税人申报质量还不够高。

  3.中介机构代理作用未能发挥。目前在我国以单位代扣代缴为主,个人所得税的计算和申报纳税比较复杂。中介机构通过税务代理服务,不仅可以解决纳税人不熟悉税法、计算复杂和申报繁琐的问题,也可以为纳税人提供合法合理的税收筹划。

  (六)税收征管体系有待完善

  推进个人所得税制改革还需要建立相应的征管配套制度,而现行的征收管理方式还不能满足建立综合与分类相结合税制模式的需要。

  1.税收征管手段缺乏。在实践中,税务机关往往以申报的数据作为税收征管的依据,而对于申报信息的真实性和准确性较难掌握,对于多处取得收入的渠道更是无从查起,从而缺乏对纳税人收入的有效控管。

  2.税收执法力度不够。在日常征管中,税务机关往往把查补税款作为重点,以补代罚等问题还不同程度存在。《税收征管法》第六十九条明确规定:扣缴义务人应扣未扣、应收而不收税款的,由税务机关向纳税人追缴税款,对扣缴义务人处以罚款。但在征管实践中,对已离开原任职单位的纳税人,仅靠税务机关追缴税款的难度较大。又如现行《个人所得税法》未建立离境清税制度,逃避税者一旦离境,所欠税款很难追缴。

  3.涉税数据信息难共享。不同地区的税务机关、税务部门和其他相关部门间缺乏法定的协作制度,对纳税人的财产、消费等信息数据很难实现信息共享,针对个人所得税的信息数据库的开发还基本是空白,对涉税信息没有进行深入加工及分析,而要建立综合与分类相结合的个人所得税模式,离不开各部门之间的协调配合。

  4.协税护税机制不健全。日常工作中的协税护税主要是通过双方或多方协商的方式予以解决,还没有上升到法律层面。个人财产实名登记制度还在建立中,个人财产信息的获取和使用制度还不完善。在资金支付方面,相应的金融配套机制还很缺乏,现金交易比较普遍。税务机关对个人或者家庭的实际收入和支出状况难以掌握与分辨,个人征税系统的全国联网还未实现。

  二、建立综合与分类相结合的个人所得税制的建议

  所谓综合与分类相结合的个人所得税制,是指对同一纳税人在一定时期内的各种所得分类课征所得税;纳税年度终了,再将本年度全部所得相加,按照累进税率计税,平时已缴纳的分类所得税,可以在纳税年终应缴纳的综合所得税中扣除。推进个人所得税制改革任务艰巨,面临的实际情况比较复杂,应当在兼顾长远与现实的基础上,采取渐进式改革策略,逐步建立和完善这一新的税收制度。我们的具体建议如下:

  (一)简化调整现有税目

  根据各项所得的性质,可将现行税法中的11类所得项目整合为3大类调整后的税目简化为3大类:劳动所得包含工资、薪金所得,劳务报酬所得,稿酬所得,个体工商户的生产、经营所得,对企事业单位的承包经营、承租经营所得等;资本所得主要是利息、股息、红利所得,特许权使用费所得,财产租赁所得,财产转让所得;其他所得包含偶然所得和其他所得。原因在于:一是对劳动所得应推行综合征收改革。劳动所得在个人所得税中占比最大,实行综合征收后,对个人所得税的收入稳定影响不大。二是对资本所得延续目前分类征收的办法,将来逐步选择纳入综合征收范围。这一选择是基于当前国情和征管外部环境,目前尚不完全具备对资本所得实行综合征收的条件。三是对其他所得适当拓宽征税范围,可以将确定征税的权限适当下放,由国家税务总局或省级税务机关确定。随着征管条件的成熟,应当逐步调整扩大纳入综合征收的所得项目。

  (二)科学设计税率档次

  在个人所得税的税率设计方面,其他国家提供了两种思路:一是对劳动所得采用同一累进税率征收。这体现了相同性质所得相同待遇的原则,有利于提高征管效率,使个人所得税税负更趋合理。二是减少累进税率档次,降低边际税率。目前,OECD的34个成员国中,25个国家的个人所得税累进税率不超过5级、22个国家的最高边际税率不超过40%。结合我国实际,具体设计思路如下:一是对劳动所得采用超额累进税率,按年计征,适当拉开税率级距。目前,对工薪所得实行按月征收,其45%的最高边际税率过高,可以考虑降低最高边际税率,并对劳动所得按年综合计算征收。与此同时,为了解决目前税率设置级数过密、级距较窄的问题,可以将目前的7档减为5档,对综合所得可以考虑采用5%、10%、20%、30%、40%等5级超额累进税率,适当减轻中等收入者负担,同时加大对高收入者的征税力度,形成橄榄型的收入分配格局。具体税率设计见表3。二是对于目前暂时实行分类课征的资本所得,建议继续实行20%的比例税率,实行按次征收。对资本所得的应纳税所得额超过50万元的部分,依照规定计算应纳税额后再按应纳税额加征五成。资本所得实际上适用20%、30%的2级超额累进税率,与改革后综合所得税率表的第3至第4级税率对应。具体税率设计见表4。三是对于目前暂时实行分类课征的其他所得,建议继续实行20%的比例税率,实行按次征收。由于偶然所得等其他所得具有偶然性、不可控性,可以采取中性策略,不必实行加成征收。

  (三)合理制定费用扣除标准

  应改变单一费用扣除的方式,根据税目设计制定合理的扣除标准。同时,各项扣除要简便易行,具有可操作性。一是继续保留基础性的标准扣除,个人所得税费用扣除额可以设定为4000元左右,建议取消对外籍人员的单独扣除标准,做到内外统一、公平税负。二是资本所得继续采取成本费用扣除的办法,允许纳税人扣除为获得应税收入而支付的必要成本费用。三是渐进式推进生计扣除的办法。生计扣除是赡养纳税人本人及其家庭成员的最低生活费用。由于对家庭相关信息掌控的不充分、不及时,目前全面推行生计扣除的条件尚不具备,可以通过渐进式的改革来试行这一扣除办法。生计扣除需要考虑的具体项目可以包括医疗费用、家庭住房抵押贷款利息、老年人赡养费、公益救济性捐赠等。

  (四)逐步规范优惠政策

  现行税法中,规定的免税所得有10大类,除此之外还有3类减征个人所得税的情形。过多的区别对待容易促使纳税人为逃税而进行人为的财务安排,也容易造成国内外居民的税负不公。因此,应对现行优惠政策进行清理。一是取消一般性的税收优惠。尤其是对普通外籍人员,不应给予比国内公民更多的税收优惠,对普惠制政策可以通过费用扣除标准的调整予以考虑。二是保留特殊照顾的税收优惠。如对残疾人的劳动所得、烈士家属的所得、政府的特殊补助、下岗再就业取得的所得等,其他税收优惠则应当严格限制。三是制定激励高端人才的税收优惠。根据国际惯例,对具备较强研发能力、掌握尖端科技的高端人才,或在特殊行业或特殊领域作出杰贡献的人才,可由省部级以上单位确认,将其取得的相关所得确定为免税所得。

  (五)构建税源监控体系

  税务部门应充分利用现代化的征管手段,尽快建立严密的个人收入税源监控体系,这是实行综合与分类相结合的所得税制的关键环节。一是完善自然人税务登记制度。改革个人所得税制,要求将目前以单位为主的申报主体扩展至以个人为纳税单位的申报主体,这需要建立和完善自然人税务登记制度。如瑞典公民一出生就拥有一个10位数字的终身税务代码,并用于纳税申报、银行开户、社会保险缴费等经济活动,管理十分严格。通过税务号码,税务部门可以随时查询纳税人的缴税信息。结合我国实际,可结合居民身份证管理制度建立自然人纳税代码制度,即以每个自然人的身份证号码作为纳税代码。每个公民必须持居民身份证到税务机关办理税务登记,税务机关就此号关联纳税人的所有银行账户,实时掌握个人收入和支出信息,税务机关再通过税收征管信息系统集中处理,为强化个税征管建立基础。二是强化税源代扣代缴管理制度。凡是支付个人应纳税所得的各种单位、机构都应依法履行代扣代缴的义务,并严格按税法规定解缴税款。可以借鉴德国模式,实行重点监控、普遍抽查的方式,对普通纳税人进行随机抽查,而对高收入者进行重点监控,一旦怀疑某位高收入者进行虚假纳税申报,便会对其真实收入和银行账户进行审核。一旦发现其偷逃税款的证据,则将给予惩罚,并在媒体上曝光。三是建立防控型个税稽核系统。在建立全国统一的申报信息系统的条件下,逐步推行对自然人的纳税评估和稽查制度。每个纳税年度清算结束后,利用税收情报分析系统,有针对性地选择一定比例的纳税人,对其收入和纳税情况进行评估,实行劳动所得付出方和收入方的双向申报制度,不断提升纳税人的税法遵从度。

  (六)完善信息管理体系

  信息化管理能够有效提高个人所得税的征管效率。有条件的地区还可以通过建立税收情报中心,对个人所得税涉税信息进行情报交换和风险推送。一是大力推行第三方信息报告制度。个人所得税征管高效的国家,基本实现了税务机关与其他部门的信息共享。西方国家普遍实行税收协同管理,充分利用第三方信息。美国、英国等国家的税法都明确规定哪些单位和个人负有向税务机关报告信息的义务、报告何种信息以及对不提供信息者给予何种处罚。建议在《税收征管法》修订时,进一步强化银行、海关、工商等部门向税务机关报告信息的义务,明确不履行义务的责任和后果,加强部门之间的联系与协调。二是逐步建立协税护税信息网络。加强与国税、银行、工商、房管、海关等部门的密切配合,构建实时共享的信息网络体系,全面掌握纳税人的收入、财产及支出等涉税信息。同时,通过立法明确协税护税部门及时提供真实涉税信息的TaxReform税制改革义务,任何部门不得拒绝税务机关依法提出的涉税协查申请。可以结合《社会信用体系建设规划纲要(2014-2020年)》,建立跨部门的信用信息共享机制,积极开展纳税人基础信息、交易信息、财产保有和转让信息以及纳税记录等涉税信息的交换、比对和应用工作。三是着力构建个人信用体系。将纳税人的偷逃税行为及相应处罚记录在其信用档案中,定期向社会公开。将纳税人的个人纳税信用与就业、贷款、出入境等进行关联,提高税收违法成本。在个人储蓄存款实名制的基础上,对个人金融资产、房地产以及汽车等重大资产实行实名登记制度,促使纳税人的财产收入显性化,便于税务机关实时掌控个人涉税信息。同时,从立法层面推进现金使用管理制度改革,减少现金使用频率和规模,大力推广电子结算方式的应用,强化个人收入银行结算制度,促使个人收入信息透明化。

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